Рейтинг: 4.9/5.0 (1900 проголосовавших)Категория: Бланки/Образцы
Леонид ИОФФЕ, а удитор
В настоящее время не редкость, когда какой-либо экономический субъект финансирует проведение культурных, спортивных или иных мероприятий, в том числе с целью рекламы. Но, оказывая финансовую поддержку, необходимо понимать, какая помощь предоставляется: ведь от вида помощи зависят налоговые обязательства сторон.
Определение спонсора и спонсорской рекламы дано в Федеральном законе от 13.03.06 № 38-ФЗ «О рекламе». Так, согласно пунктам 9 и 10 статьи 3 закона № 38-ФЗ:
При размещении спонсорской рекламы возникает вопрос: соответствует ли она понятию «реклама»? Ведь реклама согласно пункту 1 статьи 3 закона № 38-ФЗ — это информация, распространённая любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределённому кругу лиц и направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке. А спонсорская реклама хотя и направлена на привлечение такого внимания, но может распространяться на мероприятия, куда приходит вполне определённый круг лиц.
ФАС России в своё время разъяснила, что такой признак рекламы, как предназначенность для неопределённого круга лиц, означает лишь отсутствие в рекламе указания о некоем лице или лицах, для которых реклама создана и на восприятие которых она направлена (письмо ФАС России от 05.04.07 № АЦ/4624 (данное письмо руководство ФНС России письмом от 25.04.07 № ШТ-6-03/348 направило нижестоящим налоговым органам для сведения и использования в работе)). Исходя из этого распространение такой неперсонифицированной информации должно признаваться распространением среди неопределённого круга лиц.
Президиум ВАС РФ в Обзоре практики рассмотрения споров, связанных с применением законодательства о рекламе (доведено информационным письмом Президиума ВАС РФ от 25.12.98 № 37), указал, что информация о спонсоре либо о его товарах, соответствующая условиям спонсорского договора, является рекламой. Спонсорский вклад при этом признаётся платой за рекламу, а спонсор и спонсируемый — соответственно рекламодателем и рекламораспространителем (п. 21).
При предоставлении спонсором средств на условиях распространения информации о себе спонсорство подпадает под действие положений главы 39 ГК РФ о возмездном оказании услуг. При этом спонсор выступает как заказчик рекламных услуг, а спонсируемая сторона — как исполнитель.
Условия договора согласно пункту 4 статьи 412 ГК РФ определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законами и иными правовыми актами. По договору спонсорской помощи спонсор обязуется профинансировать мероприятие, а спонсируемый — оказать услуги по размещению информации о заказчике как о спонсоре. При этом в договоре спонсорской рекламы указывается:
Не столь уж редко спонсор оказывает помощь не денежными средствами, а товарами или готовой продукцией, на что указывается в заключённом договоре.
Обязательное условие договора — указание способа, которым будет подтверждён факт оказания услуг. Как правило, для этого используют акт сдачи-приёмки (акт о выполнении обязательств, взятых в связи с договором спонсорского участия), к которому прилагаются видеозаписи, справки от теле-, радиоканалов, макет растяжки или баннера, экземпляр листовки и т. д.
Спонсорская помощь, как видим, предполагает возмездность со стороны спонсируемого. Получатель помощи по условиям договора обязан каким-либо образом распространить информацию о своём спонсоре — упомянуть о спонсоре, к примеру, при телевизионной трансляции, разместить название спонсора на арене при проведении соревнований, нанести логотип на форму спортсменов и т. д.
Но в отличие от обычной рекламы спонсорская имеет ряд особенностей.
Информация о рекламодателе в этом случае распространяется именно как о спонсоре мероприятия. Указать на себя как на спонсора рекламодатель, по мнению ФАС России, может в любой форме, позволяющей обозначить его участие в мероприятии. При размещении же в рекламе указания на то, что спонсором является тот или иной товар, товарный знак, она не будет подпадать под понятие спонсорской (письмо ФАС России от 09.08.06 № АК /13075).
Вторым отличием является то, что спонсор не регулирует и не контролирует рекламную кампанию. Ведь основная цель спонсорства — проведение определённого мероприятия, а не распространение рекламы. Но главная цель оказания спонсорской помощи не лишает спонсора возможности предусмотреть способы распространения информации о нём: упоминание в теле- или радиоэфире, на световом табло, на баннерах или растяжках и т. п. Также он может определить и саму распространяемую информацию — только название компании-спонсора или вместе с её товарным знаком либо эмблемой.
Помощь, оказываемая спонсором на условиях размещения рекламы о нём, в налоговом учёте в силу подпункта 28 пункта 1 статьи 264 НК РФ признаётся прочим расходом (письма Минфина России от 27.03.08 № 03-11-04/2/58, от 05.09.06 № 03-03-4/2/201). При этом учитываются положения пункта 4 статьи 264 НК РФ, которыми установлен закрытый перечень ненормированных рекламных расходов и открытый перечень нормируемых. Поэтому понесённые расходы спонсора в зависимости от условий заключённого спонсорского договора могут быть как ненормируемыми, так и нормируемыми (письмо УМНС России по г. Москве от 19.07.04 № 21 - 09/47989).
Рекламные (спонсорские) расходы можно учитывать в полном объёме, если:
Во всех остальных случаях спонсорские расходы учитываются в пределах 1 % от выручки организации (п. 4 ст. 264 НК РФ). К примеру, если по условиям спонсорского договора логотип спонсора должен быть нанесён на форму спортивной команды, то такие расходы будут отнесены к нормируемым.
Налоговики как-то попытались не зачесть рекламные расходы, связанные с нанесением логотипа спонсора на форму спортивной команды, мотивируя это тем, что фактически демонстрацией информации о спонсоре занимались спортсмены, с которыми не заключались договоры на распространение рекламы. Данный довод судьями ФАС Московского округа был отведён, и они подтвердили обоснованность учёта рекламных расходов спонсора по заключённым договорам на распространение рекламы (постановление ФАС Московского округа от 13.01.10 № КА-А40/14745-09).
Расходы по спонсорскому договору с организацией, при условии что она будет распространять рекламу о спонсоре в виде товарного знака в словесном и изобразительном обозначении на спортивном оборудовании, обмундировании спортсменов во время спортивных соревнований, могут быть учтены для целей налогообложения в размере, не превышающем 1 % выручки от реализации (письмо Минфина России от 27.03.08 № 03-11-04/2/58).
Выручка для нормирования берётся без учёта НДС и учитывается нарастающим итогом с начала года. Вполне возможна ситуация, когда сумма рекламных расходов в начале года не будет укладываться в норматив и при налогообложении их придётся учитывать лишь частично. По итогам же этого года, когда размер выручки возрастёт, они составят менее 1 % от её величины. И это позволит полностью учесть их при расчёте налога на прибыль.
Среди условий возможности отнесения понесённых затрат к расходам, учитываемым при исчислении налога на прибыль, указано документальное их подтверждение (п. 1 ст. 252 НК РФ). Напомним, что под документально подтверждёнными расходами понимаются затраты, подтверждённые документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ. НК РФ при этом не устанавливает конкретного перечня документов, которые должны оформляться для подтверждения осуществлённых расходов, и не предъявляет каких-либо требований к оформлению (заполнению) расходных документов. Главное, чтобы на основании документов, которые имеются у налогоплательщика, можно было сделать однозначный вывод о том, что расходы фактически произведены.
В подтверждение фактического оказания предусмотренных договорами услуг могут быть представлены акты выполненных работ, отчёты контрагентов о выполнении взятых на себя обязательств, вырезки из газет и журналов, иная информация, свидетельствующая о фактах исполнения рекламораспространителями возложенных на них обязательств по спонсорскому договору.
В свою очередь, передачу денежных средств спонсор подтверждает платёжным поручением или чеком ККТ и приходным кассовым ордером, а передачу имущества, если таковое следует из договора, — актом приёма-передачи имущества или товарной накладной.
Если же по условиям договора спонсируемый предоставляет акт о потраченных суммах, принятых в качестве спонсорской помощи, то спонсорские затраты можно учесть только в тех суммах, которые будут фигурировать в таком акте. А те деньги, за которые спонсируемый ещё не отчитался (которые ещё не были потрачены по назначению), не столь уж корректно считать платой за оказанные рекламные услуги. Это аванс, который спонсор может потребовать вернуть либо в счёт которого спонсируемый может оказать услуги в дальнейшем.
Отметим, что в указанном постановлении ФАС Московского округа № КА-А40/14745-09 подчёркнуто, что размер средств, которые спонсируемое лицо фактически потратило непосредственно на изготовление (распространение) рекламы, в соответствии с налоговым законодательством не является критерием для учёта израсходованных средств у спонсора.
При применении спонсором метода начисления сумма помощи признаётся в расходах в соответствии с пунктом 1 статьи 272 НК РФ в том отчётном или налоговом периоде, к которому она относится, независимо от времени её уплаты. Расходы признаются в том отчётном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. Датой осуществления прочих расходов признаётся дата расчётов в соответствии с условиями заключённых договоров, или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчётов, или последнее число отчётного (налогового) периода (подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ). Именно это положение финансисты настойчиво рекомендовали использовать налогоплательщику при учёте расходов на рекламу, осуществлённых в виде расходов на оплату сторонним организациям за выполненные ими работы (предоставленные услуги) (письмо Минфина России от 29.03.10 № 03-03-06/ 1/201). Исходя из этого рассматриваемые расходы налогоплательщик может учесть после проведения мероприятия и подписания акта сдачи-приёмки.
Передача товаров (готовой продукции) в качестве возмездной спонсорской помощи у спонсора признаётся реализацией в целях налогообложения прибыли. Выручка от реализации (без учёта НДС) учитывается в составе доходов на дату отгрузки (п. 3 ст. 271 НК РФ). В данном случае доход получен в натуральной форме, его сумма определяется исходя из цены сделки, а именно доход равен обычной цене реализации товаров (готовой продукции) без НДС (п. 4 и 6 ст. 274 НК РФ). При этом полученные доходы уменьшаются на сумму расходов, связанных с приобретением товаров (изготовлением передаваемой продукции).
К спонсорской рекламе, размещаемой в печатных СМИ, не специализирующихся на сообщениях и материалах рекламного характера, предъявляются такие же требования, как и к обычной рекламе. В частности, она должна предваряться указанием «на правах рекламы» (ст. 16 закона № 38-ФЗ) (указанное требование не распространяется на трансляцию спонсорской рекламы в теле- или радиоэфире (п. 1 ст. 14, п. 1 ст. 15 закона № 38-ФЗ)). Финансисты при этом полагают, что для признания расходов на размещение рекламы в периодических печатных изданиях, не специализирующихся на сообщениях и материалах рекламного характера, размещение текста рекламы должно сопровождаться пометкой «реклама» или пометкой «на правах рекламы» (письмо Минфина России от 15.06.11 № 03-03-06/2/94).
Арбитражные суды придерживаются другой позиции. Пометка «На правах рекламы», по мнению судей ФАС Московского округа, не является существенным признаком рекламы. Ответственность за распространение рекламной информации без пометки «на правах рекламы» возлагается на рекламораспространителя, то есть лицо, осуществляющее размещение и (или) распространение рекламной информации путём предоставления и (или) использования имущества, в том числе технических средств радиовещания, телевизионного вещания, а также каналов связи, эфирного времени и иным способом. Поэтому подтверждённые надлежащим образом рекламные затраты организация вправе учесть в расходах при налогообложении (постановление ФАС Московского округа от 23.09.08 № КА-А40/8513-08-2).
Кстати, в упомянутом Обзоре практики рассмотрения споров, связанных с применением законодательства о рекламе, Президиум ВАС РФ указал, что при опубликовании рекламной информации без сообщения типа «На правах рекламы» меры административного воздействия применяются к рекламораспространителю (п. 11 обзора).
Судьи ФАС Северо-Западного округа также признали несостоятельной ссылку налоговой инспекции на отсутствие в газетной публикации сообщения о том, что информация об обществе публикуется на правах рекламы: наличие такого сообщения не относится к существенным признакам рекламы. Налогоплательщик, подтвердив целесообразность и оправданность затрат на рекламу, правомерно включил их в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль. У налогового же органа не имелось законных оснований для доначисления налога на прибыль (постановление ФАС Северо-Западного округа от 03.04.07 № А05–8063/2006-13).
Реализация рекламных услуг на территории РФ отнесена к объекту обложения налогом на добавленную стоимость (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). При реализации услуг налогоплательщик дополнительно к цене реализуемых услуг обязан предъявить к уплате покупателю этих услуг соответствующую сумму НДС (п. 1 ст. 168 НК РФ).
Как правило, спонсорская помощь перечисляется до проведения мероприятия, то есть на условиях авансирования. В этой ситуации моментом определения налоговой базы у спонсируемого является день получения предоплаты (подп. 2 п. 1 с. 167 НК РФ). Спонсор же при перечислении предоплаты (спонсорского взноса) исполнителю услуг в силу пункта 12 статьи 171 НК РФ имеет право принять к вычету НДС, являющийся составной частью возмездной спонсорской помощи. Принятие вычета возможно, если договором предусмотрено перечисление предварительной оплаты и у налогоплательщика имеются в наличии (п. 9 ст. 171 НК РФ):
Отсутствие хотя бы одной позиции из вышеперечисленных не позволяет налогоплательщику претендовать на вычет.
НК РФ предусмотрено право налогоплательщика на вычет НДС по перечисленным суммам предварительной оплаты (частичной оплаты), а не обязанность по принятию налога к вычету. Если налогоплательщик использует своё право на принятие к вычету налога по полученным услугам, а не по осуществлённой предварительной оплате (частичной оплате) указанных услуг, то это, по мнению финансистов, не приводит к занижению налоговой базы и суммы НДС, подлежащего уплате в бюджет (письмо Минфина России от 06.03.09 № 03-07-15/39).
В упомянутом письме № 03-07-15/39 финансисты также указали, что при осуществлении предварительной оплаты в форме передачи имущества вычет НДС с аванса неправомерен, поскольку у налогоплательщика отсутствует платёжное поручение.
Однако арбитражные суды несколько скептически относятся к предложению финансистов. Так, судьи ФАС Поволжского округа, сославшись на правовую позицию Конституционного суда РФ, сформулированную:
посчитали действия налогоплательщика, принявшего к вычету сумму НДС по предоплате, произведённой соглашением (то есть с использованием неденежной формы расчётов), соответствующими нормам НК РФ (постановление ФАС Поволжского округа от 03.10.11 № А12-22832/ 2010).
Судьи ФАС Уральского округа в постановлении от 14.09.11 № Ф09-5136/11, оперируя указанной выше правовой позицией КС РФ, констатировали, что под фактически уплаченными поставщикам суммами НДС подразумеваются реально понесённые налогоплательщиком затраты (в форме отчуждения части имущества в пользу поставщика) на уплату начисленных поставщиком сумм налога. Поэтому для признания тех или иных сумм НДС фактически уплаченными поставщикам в целях принятия их к вычету при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, требуется установление не только факта осуществления налогоплательщиком расходов на оплату начисленных ему сумм налога, но и характера произведённых налогоплательщиком затрат, а именно — являются ли расходы на оплату начисленных ему сумм налога реальными затратами налогоплательщика. Основным условием, необходимым для принятия к вычету сумм налога, уплаченных путём расчёта с поставщиками векселями, является реальность расходов налогоплательщика на приобретение векселей. Поскольку налогоплательщиком были представлены документы, которые свидетельствовали о реальном характере расходов общества, связанных с приобретением векселя, то принятие к вычету суммы НДС по предоплате, осуществлённой передачей векселей, было признано правомерным.
После подписания акта об оказании услуг и при наличии счёта-фактуры сумма НДС, предъявленная спонсируемой организацией за рекламные услуги, может быть принята к вычету на основании пункта 1 статьи 172 НК РФ. Поскольку рекламные расходы в соответствии с главой 25 НК РФ в некоторых случаях принимаются для целей налогообложения по нормативам, то финансисты в таких случаях настаивают на применении положения абзаца 2 пункта 7 статьи 171 НК РФ. Согласно этой норме суммы налога по таким расходам подлежат вычету в размере, соответствующем указанным нормам. При этом в абзаце 1 указанного пункта 7 говорится только о командировочных и представительских расходах.
Финансисты придерживаются мнения, что суммы НДС подлежат вычету в пределах нормативов по всем видам расходов, нормируемым для целей налога на прибыль, а не только по представительским (письма Минфина России от 13.03.12 № 03-07-11/68, от 17.02.11 № 03-07-11/35).
До середины нулевых годов некоторые арбитражные суды поддерживали позицию Минфина России (п. 14 Рекомендаций научно-консультативного совета при Федеральном арбитражном суде Уральского округа от 07.12.06 № 4/2006, постановления ФАС Московского округа от 15.03.05 № КА-А40/1512-05, ФАС Северо-Западного округа от 18.07.05 № А56-11749/04).
В последующий же период многие арбитражные суды стали склоняться к мнению, что правило о нормировании вычета распространяется только на командировочные и представительские расходы. Так, Президиум ВАС РФ в постановлении от 06.07.10 № 2604/10 констатировал следующее.
В абзаце 1 пункта 7 статьи 171 НК РФ установлено, что вычетам подлежат суммы налога, уплаченные по расходам на командировки (расходам по проезду к месту служебной командировки и обратно, включая расходы на пользование в поездах постельными принадлежностями, а также расходам на наём жилого помещения) и представительским расходам, принимаемым к вычету при исчислении налога на прибыль организаций.
Согласно первоначальной редакции абзаца 2 этого пункта сумма налога, подлежащая вычету, исчислялась по расчётной ставке 16,67 % от суммы расходов на командировки и представительских расходов, а в случае отсутствия документов, подтверждающих эти расходы, — по той же расчётной ставке, но исходя из нормативов на такие расходы. Это положение действовало до 1 января 2002 года.
После включения в НК РФ главы 25 в пункт 7 статьи 171 НК РФ были внесены изменения, касающиеся в том числе и абзаца 2 этого пункта. Абзац 1 пункта 7 статьи 171 НК РФ при этом был сохранён в прежней редакции. Из всего перечня расходов, учитываемых при расчёте налога на прибыль по нормам, в абзаце 1 упоминаются только расходы на командировки и представительские расходы.
Системное толкование пункта 7 статьи 171 НК РФ в его взаимосвязи с положениями главы 25 НК РФ, по мнению высших судей, позволяет считать, что в рассматриваемом положении речь идёт только о нормировании вычетов сумм НДС, уплаченных по расходам на командировки и представительским расходам. При ином толковании данного пункта (после изложения абзаца второго в новой редакции) необходимость сохранения абзаца первого этого пункта отсутствовала.
Ссылаясь на указанную правовую позицию Президиума ВАС РФ, судьи ФАС Московского округа посчитали действия налоговой инспекции, которая признала неправомерным принятие обществом к вычету НДС по рекламным услугам в полных суммах (фискалы считали, что налогоплательщик вправе был заявить упомянутый вычет в пределах норматива (1 % выручки), предусмотренного в пункте 4 статьи 264 НК РФ для расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль) не соответствующими положениям НК РФ (постановление ФАС Московского округа от 30.11.12 № А40-135314/11-107-565).
Из буквального толкования нормы пункта 7 статьи 171 НК РФ, по мнению всё тех же судей ФАС Московского округа, следует, что законодатель предусматривает ограничение вычетов только по расходам на командировки и представительские расходы. При этом ни в пункте 7 статьи 171 НК РФ, ни в иных законодательных актах не предусматривается запрет на вычеты по НДС в части превышения лимита рекламных расходов, установленного абзацем 5 пункта 4 статьи 264 НК РФ (постановление ФАС Московского округа от 12.11.09 № КА-А40/ 11969-09).
Московские налоговики, сославшись на всё ту же позицию, изложенную в постановлении Президиума ВАС РФ № 2604/10, констатировали, что обязанность нормирования вычетов сумм налога на добавленную стоимость в силу пункта 7 статьи 171 НК РФ возникает только в отношении затрат на командировки и представительских расходов. В связи с чем вычет сумм налога в отношении иных нормируемых затрат производится в полном объёме (письмо УФНС России по г. Москве от 19.08.13 № 13-11/083321).
Если налогоплательщик всё же последует рекомендациям финансистов, то он не сможет принять к вычету в отчётном периоде, когда у него имеются сверхнормативные расходы на рекламу, часть НДС, размер которой определяется в пропорции к неучтённым рекламным расходам.
Поскольку подлежащая налогообложению прибыль исчисляется нарастающим итогом в течение календарного года, организация вправе учесть сверхнормативные расходы на рекламу в последующих отчётных периодах календарного года. Ведь в дальнейшем размер выручки от реализации у налогоплательщика может увеличиваться.
В такой ситуации финансовое ведомство не находит нарушения законодательства РФ о налогах и сборах при принятии к вычету суммы НДС по сверхнормативным расходам на рекламу, которые ранее не вошли в состав вычета. И осуществить это можно в тех налоговых периодах по НДС, в которых данные расходы учтены в целях налогообложения прибыли (письмо Минфина России от 06.11.09 № 03-07-11/285).
Суммы НДС, принятые к вычету налогоплательщиком по услугам в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ, согласно подпункту 3 пункта 3 статьи 170 НК РФ подлежат восстановлению налогоплательщиком, в том числе в случае перечисления покупателем сумм оплаты, частичной оплаты в счёт предстоящего оказания услуг. Восстановление сумм налога производится покупателем в том налоговом периоде, в котором суммы НДС по приобретённым услугам подлежат вычету в порядке, установленном главой 21 НК РФ. Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету в отношении оплаты, частичной оплаты в счёт предстоящего оказания услуг.
В бухгалтерском учёте спонсорские расходы учитываются так же, как и другие рекламные расходы. Как правило, они в полном объёме отражаются по дебету счёта 44 «Расходы на продажу». Перечисление спонсорского взноса и учёт рекламных расходов сопровождаются следующими записями:
Дебет 60 субсчёт «Расчёты по авансам выданным» Кредит 51
— перечислены денежные средства по спонсорскому договору;
Дебет 44 Кредит 60
— отражена задолженность за рекламные расходы;
Дебет 60 Кредит 60 субсчёт «Расчёты по авансам выданным»
— погашена задолженность перед рекламораспространителем.
Если спонсорские расходы в налоговом учёте превышают установленный лимит, то в суммах расходов, учитываемых при определении бухгалтерской прибыли и облагаемой базы по налогу на прибыль, возникает разница. И это обязывает организацию обратиться к Положению по бухгалтерскому учёту «Учёт расчётов по налогу на прибыль организаций» (ПБУ 18/02) (утв. приказом Минфина России от 19.11.02 № 114н). Возникающая разница в бухгалтерском учёте признаётся вычитаемой временной, поскольку приводит к образованию отложенного налога на прибыль, который должен уменьшить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчётным или в последующих отчётных периодах. И это обязывает организацию начислить отложенный налоговый актив, сумма которого определяется как произведение не принятой в налоговом учёте величины расходов на ставку налога на прибыль (п. 11, 14 ПБУ 18/02):
Дебет 09 Кредит 68 субсчёт «Расчёты по налогу на прибыль»
— начислен отложенный налоговый актив.
В последующие месяцы при увеличении суммы выручки в налоговом учёте можно будет признать в расходах дополнительную сумму спонсорских затрат, что уменьшит величину вычитаемой временной разницы и позволит уменьшить ранее начисленную сумму отложенного налогового актива:
Дебет 68 субсчёт «Расчёты по налогу на прибыль» Кредит 09
— частично списана сумма отложенного налогового актива.
Если по итогам года рекламные расходы всё же будут превышать предельную величину — 1 % от размера годовой выручки, то сумма отложенного налогового актива, относящаяся к превышающей части, списывается, как при выбытии объекта, в связи с которым он был начислен (п. 18 ПБУ 18/02):
Дебет 99 Кредит 09
— списан отложенный налоговый актив.
Возникающие разницы в учётах в связи с нормированием отдельные организации признают постоянными. В связи с этим они вначале начисляют постоянное налоговое обязательство:
Дебет 99 Кредит 68 субсчёт «Расчёты по налогу на прибыль»
— начислено постоянное налоговое обязательство.
В дальнейшем же, когда в налоговом учёте при увеличении размера выручки в расходы включаются дополнительные суммы рекламных расходов, ими начисляется постоянный налоговый актив:
Дебет 68 субсчёт «Расчёты по налогу на прибыль» Кредит 99
— начислен постоянный налоговый актив.
Такой вариант учёта позволяет «забыть» об отслеживании возникшей временной разницы и начисленного отложенного налогового актива. Однако, на наш взгляд, он несколько некорректен.
Организация по условиям договора спонсорского участия, заключённого с волейбольным клубом, обязалась перечислить спонсорский взнос в размере:
Денежные средства перечислены в январе. В этом же месяце получен счёт-фактура, выставленный волейбольным клубом по полученной предоплате.
Налогоплательщик и волейбольный клуб 30 июня признали, что все обязательства сторон выполнены, о чём был составлен акт. К акту приложены:
В этот же день волейбольным клубом выставлены два счёта-фактуры на оказанные спонсору рекламные услуги.
Выручка организации за I полугодие 2014 года составила 24 546 500 руб. по итогам девяти месяцев — 39 765 400 руб. Иных рекламных расходов не было.
В налоговом учёте организация по состоянию на 30 июня:
Организация следует рекомендациям чиновников в части принятия к вычету сумм НДС по нормируемым расходам.
Остаток рекламных расходов, не принятый в налоговом учёте на 30 июня, 4 535 руб. (250 000 – 245 465) включается в расходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль, по итогам девяти месяцев, поскольку нормируемая часть рекламных расходов не превышает лимит, определяемый из выручки за этот период (250 000 руб. < < 397 654 руб. (39 765 400 руб. ? 1 %)).
В бухгалтерском учёте спонсора указанные операции отражаются следующим образом.
Дебет 60 субсчёт «Расчёты по авансам выданным» Кредит 51
— 3 068 000 руб. (2 773 000 + 295 000) — перечислены денежные средства по спонсорскому договору;
Дебет 68 субсчёт «Расчёты по НДС» Кредит 76 субсчёт «НДС с перечисленных авансов»
— 468 000 руб. (423 000 + 45 000) — принята к вычету сумма НДС, выставленная клубом по предварительной предоплате.
Дебет 44 Кредит 60
— 2 350 000 руб. (2 773 000 – 423 000) — затраты по спонсорской рекламе на телевидение учтены в расходах по обычным видам деятельности;
Дебет 19 Кредит 60
— 423 000 руб. — выделена сумма НДС, выставленная клубом за спонсорскую поддержку трансляции матчей;
Дебет 44 Кредит 60
— 250 000 руб. (295 000 – 45 000) — затраты по спонсорской рекламе логотипа организации учтены в расходах по обычным видам деятельности;
Дебет 19 Кредит 60
— 45 000 руб. — выделена сумма НДС, выставленная клубом за размещение логотипа организации на форме спортсменов;
Дебет 60 Кредит 60 субсчёт «Расчёты по авансам выданным»
— 3 068 000 руб. — погашена задолженность перед клубом за счёт спонсорского взноса;
Дебет 76 субсчёт «НДС с перечисленных авансов» Кредит 68 субсчёт «Расчёты по НДС»
— 468 000 руб. — восстановлена сумма НДС, ранее принятая к вычету с перечисленного аванса;
Дебет 68 субсчёт «Расчёты по НДС» Кредит 19
— 423 000 руб. — принята к вычету сумма НДС, выставленная клубом за спонсорскую поддержку трансляции матчей;
Дебет 68 субсчёт «Расчёты по НДС» Кредит 19
— 44 183,70 руб. (245 465 руб. ? 18 %) — принята к вычету сумма НДС, выставленная клубом за размещение логотипа организации на форме спортсменов;
Дебет 09 Кредит 68 субсчёт «Расчёты по налогу на прибыль»
— 907 руб. (4535 руб. ? 20 %) — начислена сумма отложенного налогового актива.
Дебет 68 субсчёт «Расчёты по налогу на прибыль» Кредит 09
— 907 руб. — списана сумма начисленного отложенного актива;
Дебет 68 субсчёт «Расчёты по НДС» Кредит 19
— 816,30 руб. (45 000 – 44 183,70) — принята к вычету сумма НДС, оставшаяся из выставленной клубом за размещение логотипа организации на форме спортсменов.
Не исключена вероятность, что у организации, следующей разъяснениям чиновников и принимающей к вычету сумму НДС в пределах нормируемой величины спонсорских рекламных расходов, по итогам года данный спонсорский вклад превысит норматив. Сумму НДС, относящуюся к превышающей величине расходов, налогоплательщик не может принять к вычету. Не может он её учесть и в налоговых расходах, поскольку в перечне случаев, когда суммы НДС, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), приведённом в пункте 2 статьи 170 НК РФ, такая ситуация не приведена.
В бухгалтерском учёте данная сумма относится к прочим расходам:
Дебет 91-2 Кредит 19
— списана сумма НДС, относящаяся к превышающей части рекламных расходов.
Неучёт же данной суммы в расходах при исчислении налога на прибыль обязывает организацию начислить постоянное налоговое обязательство:
Дебет 99 Кредит 68 субсчёт «Расчёты по налогу на прибыль»
— начислено постоянное налоговое обязательство.
В настоящее время не редкость, когда какой-либо экономический субъект финансирует проведение культурных, спортивных или иных мероприятий, в том числе с целью рекламы. Но, оказывая финансовую поддержку, необходимо понимать, какая помощь предоставляется: ведь от вида помощи зависят налоговые обязательства сторон.
Основная цель спонсорства — проведение определённого мероприятия, а не распространение рекламы. Но главная цель оказания спонсорской помощи не лишает спонсора возможности предусмотреть способы распространения информации о нём: упоминание в теле- или радиоэфире, на световом табло, на баннерах или растяжках и т. п.
Выручка для нормирования берётся без учёта НДС и учитывается нарастающим итогом с начала года. Вполне возможна ситуация, когда сумма рекламных расходов в начале года не будет укладываться в норматив и при налогообложении их придётся учитывать лишь частично. По итогам же этого года, когда размер выручки возрастёт, они составят менее 1 % от её величины. И это позволит полностью учесть их при расчёте налога на прибыль.
Передача товаров (готовой продукции) в качестве возмездной спонсорской помощи у спонсора признаётся реализацией в целях налогообложения прибыли. Выручка от реализации (без учёта НДС) учитывается в составе доходов на дату отгрузки.
При опубликовании рекламной информации без сообщения типа «На правах рекламы» меры административного воздействия применяются к рекламораспространителю.
При осуществлении предварительной оплаты в форме передачи имущества вычет НДС с аванса неправомерен, поскольку у налогоплательщика отсутствует платёжное поручение.
Финансисты придерживаются мнения, что суммы НДС подлежат вычету в пределах нормативов по всем видам расходов, нормируемым для целей налога на прибыль, а не только по представительским.
В бухгалтерском учёте спонсорские расходы учитываются так же, как и другие рекламные расходы. Как правило, они в полном объёме отражаются по дебету счёта 44 «Расходы на продажу».
Если по итогам года рекламные расходы всё же будут превышать предельную величину — 1 % от размера годовой выручки, то сумма отложенного налогового актива, относящаяся к превышающей части, списывается, как при выбытии объекта, в связи с которым он был начислен.
Не исключена вероятность, что у организации, следующей разъяснениям чиновников и принимающей к вычету сумму НДС в пределах нормируемой величины спонсорских рекламных расходов, по итогам года данный спонсорский вклад превысит норматив.
Номер журнала:
Подойдет тем, кто собирается оказывать поддержку для проведения культурных, просветительских и других мероприятий.
Договор предполагает популяризацию имени, наименования торговой марки спонсора без получения финансового вознаграждения.
Автор: Андрей Кравченко. ведущий юрист компании SmartDoc, адвокат
Понятие договора
Договор спонсорской помощи - это соглашение о добровольной материальной, финансовой, организационной и/или другой поддержке, которая предоставляется физическими или юридическими лицами с целью популяризации исключительно своего имени (наименования), своего знака для товаров и услуг.
Согласно нормам действующего законодательства Украины лицо, оказывающие спонсорскую поддержку, может передать лицу, получающему такую поддержку, денежные средства, движимое и недвижимое имущество (материальные ценности), а также выполнить в пользу последнего определённые работы или предоставить услуги.
Предметом договора являются правоотношения между лицом, оказывающим спонсорскую поддержку, и лицом, принимающим такую поддержку, их взаимные права и обязательства.
Главным отличием договора спонсорской помощи от других подобных договоров (например, пожертвования или меценатства) является цель договора - популяризация своего имени (наименования) и/или бренда (знака для товаров и услуг).
Стороны
Заключить договор о спонсорской помощи могут физические лица, физические лица - предприниматели, юридические лица.
Лицо, оказывающее спонсорскую помощь, называется Спонсором, а принимающее - Приобретателем.
Спонсором может выступить только собственник имущества, которое передаётся Приобретателю в качестве спонсорской помощи.
Существенные условия договора (которые обязательно нужно включить в договор)
Закон требует чётко идентифицировать в договоре, что именно передаётся в качестве спонсорской помощи. Если договор заключается между юридическими лицами и/или физическими лицами - предпринимателями, также следует предусмотреть срок действия договора и сумму денежных средств, получаемых Приобретателем по договору спонсорской помощи или стоимость имущества, передаваемого Приобретателю.
Форма договора
Договор спонсорской помощи заключается в письменной форме. Если передается недвижимое имущество, договор нотариально удостоверяется, а право собственности подлежит государственной регистрации. Если передается земельный участок, договор нотариально удостоверяется и подлежит государственной регистрации территориальным органом Госземагентства .
Нормы права
Отношения, возникающие по договору спонсорской помощи, регулируются Гражданским кодексом Украины и Законом Украины "О рекламе", Законом Украины «О благотворительной деятельности и благотворительных организациях», а также другими нормативными актами.
Заключение договора
Договор спонсорской помощи считается заключенным с момента его подписания сторонами. Однако существуют исключения:
Изменение и расторжение договора
Изменение договора или его расторжение производится по согласию сторон путем заключения дополнительного соглашения к договору. Оно должно быть заключено в той же форме, что и сам договор.
Составить договор под себя • 48.00 грн.
Ответьте на простые вопросы
До 50% экономии, покупая пакет
