3) физическим лицом заключен письменный договор (контракт) с работодателем о взятии обязательства отработать у него после окончания высшего и/или профессионально-технического учебного заведения и получения специальности (квалификации) не менее 3 лет

Плата за обучение физического лица (его ребенка)

1) вся сумма платы за обучение, если не выполняется первое или третье из вышеприведенных условий;

2) сумма, превышающая предельный размер. определенный в абз. первом п.п. 169.4.1 НК. если не выполняется исключительно второе условие;

3) вся сумма платы за обучение, если работник прекращает трудовые отношения с работодателем на протяжении периода такого обучения или до окончания третьего календарного года от года, в котором заканчивается такое обучение*

Плата за переподготовку работника, предусмотренную законом

Не облагается НДФЛ

Сумма платы за переподготовку сотрудников, если она является законодательно установленным требованием

Оплата повышения квалификации работников

Не облагается НДФЛ

Если такое повышение квалификации обусловлено требованиями законодательства (п.п. 165.1.37 НК )

В случае, когда повышение квалификации работников не является обязательным в соответствии с законом

* За исключением случаев, когда в договоре между работодателем и физическим лицом предусмотрена обязанность такого физлица возместить стоимость обучения при увольнении.

Стоимость специальной (форменной) одежды, обуви и прочих средств индивидуальной защиты (далее — СИЗ), предоставляемых работодателем

Каждый человек имеет право на надлежащие безопасные и здоровые условия труда. Таковые, в том числе, обеспечиваются предоставлением работникам специальной (форменной) одежды и обуви.

В общем случае стоимость спецодежды, спецобуви и прочих СИЗ, предоставляемых работодателем, в общий месячный (годовой) налогооблагаемый доход плательщика налога не включается ( п.п. 165.1.9 НК ), следовательно, НДФЛ не облагается. а в Налоговом расчете отражается с признаком дохода «136». Порядок обеспечения, перечень и предельные сроки использования СИЗ на данный момент не установлены, поэтому для определения таковых следует руководствоваться отраслевыми нормами бесплатной выдачи работникам СИЗ.

Стоимость предоставляемых работнику СИЗ его работодателем подлежит обложению НДФЛ в следующих случаях:

1) если при увольнении работник не возвращает на склад работодателя СИЗ, предельный срок использования которых не наступил, и не возмещает их стоимость при проведении окончательного расчета;

2) если СИЗ предоставляются работнику сверх норм, установленных законодательством. В таком случае обложению НДФЛ подлежит стоимость только сверхнормативных СИЗ. Стоимость таких СИЗ определяется с учетом «натурального» коэффициента.

В Налоговом расчете такие суммы отражаются с признаком дохода «126» как доход в виде дополнительного блага.

Дивиденды, начисленные в пользу физических лиц, являются для таких физлиц доходом. А вот подлежат они обложению НДФЛ или нет и с каким признаком дохода отражаются в Налоговом расчете, зависит от вида таких дивидендов. Подробнее — в таблице ниже.

Не облагаются НДФЛ

Дивиденды, которые начисляются в пользу плательщика налога в виде акций (долей, паев), эмитированных юридическим лицом — резидентом, который начисляет такие дивиденды, при условии, что такое начисление никоим образом не изменяет пропорций (частей) участия всех акционеров (собственников) в уставном фонде эмитента и в результате которого увеличивается уставный фонд эмитента на совокупную номинальную стоимость начисленных дивидендов (п.п. 165.1.18 НК )

Дивиденды по акциям или другим корпоративным правам, имеющим статус привилегированных

Дивиденды. начисленные в пользу физических лиц (в том числе нерезидентов), по акциям или другим корпоративным правам, имеющим статус привилегированных или иной статус, предусматривающий выплату фиксированного размера дивидендов или суммы больше суммы выплат, рассчитанной на любую другую акцию (корпоративное право), эмитированную таким плательщиком налога. Как мы уже отмечали при рассмотрении дохода в виде заработной платы, такой вид дивидендов для целей обложения НДФЛ приравнивается к заработной плате (пп. 153.3.7 и 170.5.3 НК )

Остальные дивиденды, не относящиеся к двум предыдущим видам

Все другие дивиденды. которые не представляют собой акции (доли, паи), не изменяющие участие в уставном фонде, и не являются акциями или другими корпоративными правами, имеющими статус привилегированных. Такие дивиденды облагаются НДФЛ на основании п.п. 164.2.8 НК

Профессиональные союзы работников, осуществляя культурно-массовую, спортивную и оздоровительную работу, предоставляют своим членам определенные блага в виде выплат и возмещений. Для таких работников — членов профсоюза указанные выплаты и возмещения являются доходом, и соответственно подлежат отражению в Налоговом расчете. Как именно отразить такие доходы в Налоговом расчете, рассмотрим далее.

В общем случае выплаты и возмещения (кроме заработной платы или других выплат и возмещений по ГП-договорам), проводимые профсоюзом, относятся к тем видам доходов, которые в общий месячный (годовой) налогооблагаемый доход плательщика НДФЛ не включаются. Однако п.п. 165.1.47 НК выдвигает условия, при которых справедливо такое необложение, а именно:

1) профсоюзные выплаты осуществляются в размерах и на цели, установленные общим собранием членов профсоюза ;

2) совокупный размер выплат на протяжении года не должен превышать сумму предельного дохода. определенного в соответствии с абз. первым п.п. 169.4.1 НК (в 2013 году — 1610 грн.).

При соблюдении вышеперечисленных условий профсоюзные выплаты и возмещения будут отражаться в Налоговом расчете с признаком дохода «167».

В случае невыполнения хотя бы одного из приведенных выше условий такие доходы расцениваются как дополнительное благо и отражаются в Налоговом расчете с признаком дохода «126».

— в полном объеме — если не выполняется первое условие;

— в размере, превышающем сумму предельного дохода, определенного в соответствии с абз. первым п.п. 169.4.1 НК. — если не выполняется второе условие.

Стоимость подарков, получаемых физическим лицом в натуральной или денежной форме, является для него доходом, который должен быть отражен его налоговым агентом в Налоговом расчете. Как именно — смотрите далее.

* Считаем, что, если дарителем выступает работодатель физлица, подарок следует рассматривать как одноразовое поощрение, не связанное с конкретными результатами труда, которое включается в ФОТ как другие поощрительные и компенсационные выплаты в соответствии с п.п. 2.3.2 Инструкции по статистике заработной платы, следовательно, в целях обложения НДФЛ приравнивать к заработной плате.

** Если подарок предоставляется физическому лицу в рамках гражданско-правовых отношений согласно договору дарения с субъектом хозяйствования, то такой подарок расценивается как дополнительное благо.

Арендная плата за предоставленное в аренду (субаренду) имущество является одним из видов дохода физического лица. От того, движимое это имущество или недвижимое, зависит и отражение такого дохода в Налоговом расчете.

Необходимость обложения дохода от предоставления недвижимого имущества в аренду (суб-аренду) НДФЛ четко определена п.п. 164.2.5 НК. В Налоговом расчете такой вид дохода отражается в признаком дохода «106».

Что касается движимого имущества, то операцию по предоставлению его в аренду (суб-аренду) необходимо рассматривать как операцию по ГП-договору. Напомним, что выплаты по ГП-договорам облагаются НДФЛ на основании п.п. 164.2.2 НК. а в Налоговом расчете отражаются с признаком дохода «102» (подробнее о доходах, полученных в соответствии с условиями ГП-договоров, см. на с. 5 этого номера).

Порядок отражения дохода от продажи (обмена) имущества различен для следующих его видов: для движимого имущества, недвижимого имущества и земельных участков, полученных в собственность в процессе приватизации, как составляющей недвижимости. В таблице ниже рассмотрим такой порядок для каждого из случаев.

Не облагается НДФЛ

Доход, полученный плательщиком налога от продажи (обмена) объекта недвижимости при выполнении всех следующих условий (п. 172.1 НК ):

1) продаваемым (обмениваемым) имуществом является жилой дом, квартира или их части, комната, садовый (дачный) дом (включая земельный участок, на котором расположены такие объекты недвижимости, а также хозяйственно-бытовые сооружения и здания, расположенные на таком земельном участке), а также земельный участок, не превышающий нормы бесплатной передачи, определенной ст. 121 ЗКУ. в зависимости от его назначения;

2) продажа недвижимости, приведенной в п. 1, осуществляется не чаще одного раза на протяжении отчетного налогового года ;

3) такое имущество на момент продажи (обмена) находилось в собственности плательщика налога более трех лет **.

Заметим, что доход от отчуждения хозяйственно-бытовых сооружений, расположенных на одном участке с жилым или садовым (дачным) домом и продаваемых вместе с ним, для целей налогообложения отдельно не определяется

Доход, полученный плательщиком налога от продажи (обмена) объекта недвижимости в случае невыполнения хотя бы одного из вышеперечисленных условий

Продажа земельных участков (паев), полученных в собственность в процессе приватизации

Не облагается НДФЛ

Доход, полученный плательщиком налога вследствие отчуждения земельных участков сельскохозяйственного назначения, земельных долей (паев) по нормам бесплатной передачи. определенным статьей 121 ЗКУ, в зависимости от их назначения, и имущественных паев, непосредственно полученных им в собственность в процессе приватизации

Доход от осуществления физическим лицом-предпринимателем предпринимательской деятельности, если им не предоставлены документы, подтверждающие его госрегистрацию

Признак, соответствующий виду дохода, получаемого физическим лицом — предпринимателем согласно Справочнику признаков доходов

Доход физлица-предпринимателя за выполнение определенной работы и/или предоставление услуги в соответствии с ГП-договором. если установлено, что отношения по такому договору фактически являются трудовыми. а его стороны могут быть приравнены к работнику или работодателю согласно пп. 14.1.195 и 14.1.222 НК

Выплата физическому лицу, осуществляющему независимую профессиональную деятельность

Не облагается НДФЛ

Доход физического лица, осуществляющего независимую профессиональную деятельность, непосредственно связанный с такой деятельностью, при условии предоставления им копии справки о взятии его на налоговый учет в качестве физического лица, осуществляющего независимую профессиональную деятельность (форма № 4-ОПП)

Доход физлица, осуществляющего независимую профессиональную деятельность, если таким физлицом не предоставляется копия справки по форме № 4-ОПП (п. 178.5 НК )

Признак, соответствующий виду дохода, получаемого физическим лицом, осуществляющим независимую профессиональную деятельность, согласно Справочнику признаков доходов

Доход физлица, осуществляющего независимую профессиональную деятельность, за выполнение определенной работы и/или предоставление услуги в соответствии сГП-договором. отношения по которому установлены трудовыми отношениями. а его стороны могут быть приравнены к работнику или работодателю согласно пп. 14.1.195 и 14.1.222 НК

* Считаем, что достаточным документальным подтверждением предпринимательского статуса физического лица будет предоставление выписки из Единого государственного реестра юридических и физических лиц — предпринимателей (Единый государственный реестр). Однако также подтверждающими документами могут выступать извлечение из Единого государственного реестра и, по нашему мнению, свидетельство о госрегистрации, если физлицо-предприниматель получило его до 07.05.2011 г. и не обменяло на выписку. Физическому лицу — предпринимателю на упрощенной системе налогообложения подтверждающими документами служат свидетельство плательщика единого налога и извлечение из Единого государственного реестра.

Здесь мы привели наиболее распространенные виды доходов, имеющие определенные нюансы обложения НДФЛ и определения признаков доходов в той или иной ситуации. На самом же деле возможных доходов физических лиц гораздо больше. Перечень доходов, включаемых в базу обложения НДФЛ, приведен в п. 164.2 НК. а таких, которые обложению НДФЛ не подлежат, — в п. 165.1 НК. Все возможные признаки доходов, как облагаемых НДФЛ, так и не облагаемых, приведены в Справочнике. размещенном в приложении к Порядку № 1020.

Облагая налогом доходы физических лиц, законодатель все же не забывает о гражданах, требующих социальной защиты со стороны государства. Одним из средств такой защиты является налоговая социальная льгота (далее — НСЛ) — некоторая сумма, на которую при соблюдении определенных условий уменьшается база обложения НДФЛ для определенных категорий граждан, установленных законодательством.

Если плательщик НДФЛ в соответствии с законодательством имеет право на применение НСЛ, это обязательно должно быть отражено в Налоговом расчете. Для этого в нем отведена графа 8*, в которую вносится признак НСЛ в соответствии со Справочником признаков налоговых социальных льгот. приведенным в приложении к Порядку № 1020.

Плательщики налога, имеющие право на применение НСЛ, ее размер и признак в соответствии со Справочником налоговых социальных льгот приведены нами в следующей таблице.

50 % размера прожиточного минимума для трудоспособного лица (в расчете на месяц), установленного законом на 1 января отчетного налогового года* (в 2013 году — 573,50 грн.)

Плательщик налога, у которого доход в виде заработной платы (других приравненных к ней в соответствии с законодательством выплат, компенсаций и вознаграждений), начисленный в течение отчетного налогового месяца, не превышает суммы, равной размеру месячного прожиточного минимума, действующего для трудоспособного лица на 1 января отчетного налогового года, умноженного на 1,4 и округленного до ближайших 10грн. (в 2013 году — 1610 грн.)

Пп. 169.1.1, 169.4.1, абз. восьмой п. 1 разд. ХIХ

150 % размера НСЛ. приведенного в стр. 1 таблицы (в 2013 году — 860,25 грн.)

Плательщик налога, который:

а) является одинокой матерью (отцом), вдовой (вдовцом) или опекуном, попечителем**;

б) содержит ребенка-инвалида**;

в) является лицом, отнесенным законом к I или II категориям лиц, пострадавших в результате Чернобыльской катастрофы, включая лиц, награжденных грамотами Президиума Верховного Совета УССР в связи с их участием в ликвидации последствий Чернобыльской катастрофы;

г) является учащимся, студентом, аспирантом, ординатором, адъюнктом;

д) является инвалидом I или II группы, в том числе с детства, кроме инвалидов, льгота которым определена п.п. «б» п.п. 169.1.4 НК;

е) является лицом, которому присуждена пожизненная стипендия как гражданину, подвергшемуся преследованиям за правозащитную деятельность, включая журналистов;

ж) является участником боевых действий на территории других стран в период после Второй мировой войны, на которого распространяется действие Закона № 3551. кроме лиц, определенных в п.п. «б» п.п. 169.1.4

200 % размера НСЛ. приведенного в стр. 1 таблицы (в 2013 году — 1147,00 грн.)

Плательщик налога, который является:

а) Героем Украины, Героем Советского Союза, Героем Социалистического Труда или полным кавалером ордена Славы или ордена Трудовой Славы, лицом, награжденным четырьмя и более медалями «За отвагу»;

б) участником боевых действий во время Второй мировой войны или лицом, которое в то время работало в тылу, и инвалидом I и II групп, из числа участников боевых действий на территории других стран в период после Второй мировой войны, на которых распространяется действие Закона № 3551;

в) бывшим узником концлагерей, гетто и других мест принудительного содержания во время Второй мировой войны или лицом, признанным репрессированным или реабилитированным;

г) лицом, которое было насильственно вывезено с территории бывшего СССР во время Второй мировой войны на территорию государств, которые находились в состоянии войны с бывшим СССР или были оккупированы фашистской Германией и ее союзниками;

д) лицом, находившимся на блокадной территории бывшего Ленинграда (Санкт-Петербург, Российская Федерация) в период с 8 сентября 1941 года по 27 января 1944 года

100 % размера НСЛ. приведенного в стр. 1 таблицы (в 2013 году — 573,50 грн.)

Плательщик налога, содержащий двоих и более детей в возрасте до 18 лет**

* Несмотря на то что в п.п. 169.1.1 НК размер НСЛ определяется как 100 % размера прожиточного минимума для трудоспособного лица (в расчете на месяц), установленного законом на 1 января отчетного налогового года, абз. восьмой п. 1 разд. ХIХ НК предписывает до 31 января 2014 года для определения размера НСЛ использовать 50 % размер прожиточного минимума.

** Для такого лица НСЛ применяется в расчете на каждого ребенка в возрасте до 18 лет .

При применении НСЛ налоговые агенты должны учитывать следующие нюансы.

1) НСЛ применяется только по одному месту начисления (выплаты) дохода в виде заработной платы. которое он может выбрать самостоятельно и при желании поменять ( п.п. 169.2.1 НК ). Дополнительное подтверждение этому налоговики приводят в своих письмах от 03.02.2011 г. № 2349/6/17-0716 и от 06.03.2012 г. № 8724/Я/17-1114 ;

2) плательщик налога должен подать работодателю заявление о применении льготы и при необходимости приложить к нему соответствующие документы. предусмотренные Порядком подачи документов для применения НСЛ, утвержденным постановлением КМУ от 26.09.2001 г. № 1266 * ( п.п. 169.2.2 НК );

3) НСЛ может быть применена исключительно к доходам в виде заработной платы ** ( абз. второй п. 169.1, п.п. 169.2.3 НК );

4) если плательщик налога имеет право на применение НСЛ по двум и более основаниям, применяется одна НСЛ по основанию, предусматривающему ее наибольший размер при условии, что размер заработной платы (других законодательно приравненных к ней выплат, компенсаций и вознаграждений) не превышает предельной суммы дохода. установленной п.п. 169.4.1 НК (в 2013 году — 1610 грн.) ( п.п. 169.3.1 НК ). При этом стоит иметь в виду, что предельный размер дохода, дающий право на получение НСЛ одному из родителей, содержащему двоих и более детей до 18 лет или ребенка-инвалида до 18 лет, одинокой матери (отцу), вдове (вдовцу) или опекуну, попечителю, содержащему ребенка до 18 лет. определяется как произведение предельной суммы дохода. определенной в абз. первом п.п. 169.4.1 НК. и соответствующего количества детей. Если плательщик налога содержит двоих и более детей, в том числе ребенка-инвалида (детей-инвалидов). то он имеет право на НСЛ по двум основаниям ***. Так, один из родителей имеет право получить НСЛ в размере 100 % на каждого ребенка, не являющегося инвалидом, плюс 150 % НСЛ на каждого ребенка-инвалида при наличии условий, дающих право на применение НСЛ (см. письмо ГНАУ от 25.02.2011 г. № 4062/6/17-0215 ). В таком случае в Налоговом расчете должны быть заполнены две строки: одна, соответствующая признаку НСЛ «04». а вторая — с признаком НСЛ «02» ;

5) в соответствии с абз. третьим п.п. 169.4.1 НК для того, чтобы определить, имеет ли плательщик налога право на применение НСЛ или нет, переходящие отпускные и больничные следует относить к соответствующим месяцам, за которые они начислены ;

6) работодатель должен отразить в Налоговом расчете все случаи применения или неприменения НСЛ согласно полученным от плательщика налога заявлениям о применении льготы, а также заявлениям об отказе от такой льготы ( абз. второй п.п. 169.2.2 НК ).

* НСЛ к заработной плате государственных служащих применяется без подачи соответствующих заявлений, но с подачей подтверждающих документов для установления размера льготы.

** НСЛ не применяется к заработной плате, если на протяжении отчетного налогового месяца наряду с заработной платой плательщик налога получает доходы в виде стипендии, денежного или имущественного (вещественного) обеспечения учеников, студентов, аспирантов, ординаторов, адъюнктов, военнослужащих, выплачиваемые из бюджета.

*** Такое определение предельного размера дохода, дающего право на применение НСЛ, справедливо только для одного из родителей, для второго такой размер дохода определяется на общих основаниях.

Прежде чем перейти непосредственно к рассмотрению порядка заполнения отдельных показателей Налогового расчета, остановимся на общих правилах. Так, п.п. 2.3.1 Порядка № 1020 требует, чтобы Налоговый расчет заполнялся машинописным текстом или печатными буквами на неповрежденном бумажном носителе* формата А4 (количество листов не ограничено, на каждой странице проставляется ее порядковый номер). Запрещается наличие помарок, зачеркиваний, исправлений и уточнений. Если в информационной строке Налогового расчета есть незаполненные поля, то в них проставляются прочерки.

* В случае если налоговый агент выбирает форму подачи на бумажном носителе. Об альтернативной форме подачи Налогового расчета см. на с. 4.

В соответствии с п.п. 2.3.3 Порядка № 1020 сумма начисленного дохода (графа 3а), сумма выплаченного дохода (графа 3), сумма начисленного НДФЛ (графа 4а) и сумма перечисленного в бюджет НДФЛ (графа 4) отражаются в Налоговом расчете в денежной форме, выраженной в национальной валюте ( в гривнях с копейками ), независимо от того, в какой форме или в какой валюте осуществлялись начисление и выплата дохода.

Основные правила заполнения реквизитов Налогового расчета приведем в таблице ниже.

Наименование отдельных показателей

Проставляется наибольшее учетное количество штатных работников (на первое число месяца) среди показателей за каждый месяц.

Правила расчета описаны в п. 2.2 Инструкции № 286.

Это показатель численности работников, оформленных по основному месту работы, на определенную дату отчетного периода, например, на первое или последнее число месяца, включая принятых и исключая тех работников, которые выбыли в этот день (для данного отчета берем численность на первое число каждого месяца квартала и выбираем наибольшее). Сюда не включаются те, с кем заключены ГП-договоры, а также работники-совместители.

Заполняется только для первой порции Налогового расчета

«Працювало за цивільно-правовими договорами»

Проставляется количество лиц, работавших по ГП-договорам в отчетном периоде.

Заполняется только в случае наличия у юридического лица или у самозанятого физического лица наемных работников,
работающих по ГП-договорам, и только для первой порции Налогового расчета

Кроме того, сюда, по мнению налоговиков, попадут и работники-совместители, хотя четко из формы отчета и из Порядка № 1020 это не следует

«податкова адреса юридичної особи чи самозайнятої фізичної особи»

Вписывается соответственно налоговый адрес юридического лица или самозанятого физического лица, а в свободную строку над этим полем вписываются наименование юридического лица или фамилия, имя и отчество самозанятого физического лица

«(податковий номер органу державної податкової служби)»

Указывается налоговый номер органа ГНС, куда подается такая форма отчетности

«(найменування органу державної податкової служби)»

«Податковий номер або серія та номер паспорта*» (графа 2)

— либо регистрационный номер учетной карточки плательщика налогов (для налогоплательщиков, которые были зарегистрированы в Государственном реестре физических лиц — плательщиков налогов до вступления в силу НК. — идентификационный номер согласно справке ГНИ);

— либо серия и номер паспорта физического лица, которое по своим религиозным убеждениям отказалось от принятия регистрационного номера учетной карточки налогоплательщика, о чем имеет отметку в паспорте, и уведомило об этом соответствующий орган ГНС.

Что касается нерезидентов. то информация о таких лицах также в обязательном порядке включается в Государственный реестр физических лиц — плательщиков налогов (п. 70.1 НК ). Следовательно, если предприниматель выплачивал доходы нерезиденту, такой нерезидент должен предоставить работодателю информацию о своем регистрационном номере, который необходим для заполнения Налогового расчета.

Если одному физлицу было выплачено несколько видов доходов с разными признаками доходов, к зарплате (один вид дохода) предоставлялись разные НСЛ, заполняется несколько строк Налогового расчета. при этом графа 2 заполняется в каждой строке

«Сума нарахованого доходу» (графа 3а)

Отражается (за отчетный квартал ) доход, начисленный физическому лицу в соответствии с признаком дохода согласно Справочнику признаков доходов. приведенному в соответствующем приложении к Порядку № 1020 .

В случае начисления дохода его отражение в графе 3а является обязательным независимо от того, выплачены такие доходы или нет.

Начисленный доход отражается полностью в сумме начисления («грязная» сумма), без вычета налога на доходы, суммы ЕСВ, суммы НСЛ при ее наличии и других удержаний

«Сума виплаченого доходу» (графа 3)

Отражается сумма дохода, фактически выплаченного плательщику налога налоговым агентом в отчетном квартале. Здесь также показывается выплаченный доход, но в сумме начисления («грязная» сумма), без вычета налога на доходы, суммы ЕСВ, суммы НСЛ при ее наличии и других удержаний.

При этом заработная плата, выплачиваемая в установленные сроки в следующем месяце, должна быть отражена в Налоговом расчете за тот период, в который входит предыдущий месяц, за который заработная плата была начислена. Например, заработная плата за март, которая начислена в марте, а выплачена в апреле, относится к марту и отражается в Налоговом расчете за I квартал.

Это правило не касается выплат по ГП-договорам, а также больничных из ФСС ВПТ, если средства от Фонда поступили позже месяца, следующего за последним месяцем квартала

«Сума нарахованого податку» (графа 4а)

Отражается сумма НДФЛ, начисленного и удержанного с дохода, начисленного плательщику налога и указанного в графе 3а

«Сума перерахованого податку» (графа 4)

Отражается сумма НДФЛ, фактически перечисленного в течение отчетного квартала в бюджет. Учитывая правила заполнения Налогового расчета, заметим: если заработная плата выплачивается регулярно. то в данной графе отражается сумма удержанного в течение квартала налога (в том числе и за последний месяц квартала, подлежащая перечислению в бюджет в следующем месяце ). Таким образом, данные граф 4 и 4а должны совпадать, т. е. сумма начисленного НДФЛ будет равна сумме уплаченного налога. В этом случае и графы 3 и 3а также совпадают

Указывается признак дохода согласно Справочнику признаков доходов . приведенному в соответствующем приложении к Порядку № 1020. При этом признак дохода определяется по начисленному доходу .

Если в отчетном квартале доходы выплачены не в полном объеме и их окончательная выплата будет осуществляться в следующих кварталах, признак дохода в случае выплаты должен указываться в соответствии с начисленным в предыдущем квартале доходом.

Обратите внимание: по каждому физическому лицу необходимо заполнять столько строк, сколько признаков доходов оно имеет .

О каждом признаке дохода физического лица нужно заполнять только одну строку с обязательным заполнением графы 2 «Податковий номер або серія та номер паспорта*». Это не касается :

— лиц, неоднократно принятых на работу и уволенных с работы в отчетном квартале, в отношении которых нужно заполнять столько строк, сколько раз информация об изменении места работы лица встречается в отчетном квартале;

— лиц, в отношении которых существуют различные льготы в каждом из трех месяцев квартала по одному признаку дохода. Для таких лиц допускается наличие нескольких строк с одним признаком дохода.

Другими словами, если в течение отчетного квартала налогоплательщику были начислены (выплачены) доходы, которые относятся к разным признакам, то на него заполняется количество строк, соответствующее количеству признаков доходов. Например, если в I квартале 2013 года работнику были выплачены доходы в виде заработной платы (признак дохода «101»), а также вознаграждение за сдачу имущества в аренду (признак дохода «106»), следует заполнить две строки, в каждой из которых в графе 2 будет указан идентификационный номер такого работника

«Дата прийняття на роботу» (графа 6)

Заполняются только на тех физических лиц, которые в отчетном квартале принимались на работу (графа 6) или увольнялись с места работы, на котором они получали доход в виде заработной платы. или уволены до начала отчетного квартала, но получали доходы в отчетном периоде (графа 7).

Для физических лиц, которые не меняли место работы в отчетном квартале, графы 6 и 7 не заполняются.

Для лиц, выполняющих работы (оказывающих услуги) по ГП-договорам, графы 6 и 7 не заполняются, поскольку выплачиваемое в таком случае вознаграждение не является заработной платой

«Дата звільнення з роботи» (графа 7)

«Ознака податкової соціальної пільги» (графа 8)**

Отражается признак НСЛ согласно Справочнику признаков НСЛ . приведенному в соответствующем приложении к Порядку № 1020 .

Графа 8 заполняется только для работников, к заработной плате которых в течение отчетного квартала применялась НСЛ. При отсутствии у работника права на НСЛ в отчетном периоде в графе 8 ставится прочерк.

При заполнении данной графы следует учитывать тот признак льготы, который соответствует начисленному доходу.

В случае если в отчетном квартале к заработной плате работника применялись НСЛ с разными признаками, на работника следует заполнить такое количество строк, которое соответствует количеству признаков НСЛ

Отражается признак «0». если строку нужно ввести, или признак «1». если строку нужно исключить. Графа 9 заполняется только для отчетного нового и уточняющего Налоговых расчетов

Проставляется количество заполненных строк. При этом итоговая строка не учитывается. Другими словами: здесь вписываем последнюю запись из графы «№ з/п»

«Кількість фізичних осіб»

Проставляется количество физических лиц, которым в отчетном периоде был начислен доход (количество регистрационных номеров, отраженных в графе 2)

Проставляется количество листов в Налоговом расчете

«Керівник юридичної особи»

Заполняется, если Налоговый расчет подается юридическим лицом .

Проставляется налоговый номер или серия и номер паспорта (для физических лиц, которые по своим религиозным убеждениям отказались от принятия регистрационного номера учетной карточки налогоплательщика и уведомили об этом соответствующий орган государственной налоговой службы и имеют отметку в паспорте) руководителя юридического лица, подающего расчет, его подпись, инициалы, фамилия и телефон

Заполняется, если Налоговый расчет подается юридическим лицом .

Проставляется налоговый номер или серия и номер паспорта (для физических лиц, которые по своим религиозным убеждениям отказались от принятия регистрационного номера учетной карточки налогоплательщика и уведомили об этом соответствующий орган государственной налоговой службы и имеют отметку в паспорте) главного бухгалтера юридического лица, подающего расчет, его подпись, инициалы, фамилия и телефон

«Самозайнята фізична особа»

Заполняется, если Налоговый расчет подается самозанятым физическим лицом .

Проставляется налоговый номер или серия и номер паспорта (для физических лиц, которые по своим религиозным убеждениям отказались от принятия регистрационного номера учетной карточки налогоплательщика и уведомили об этом соответствующий орган государственной налоговой службы и имеют отметку в паспорте) самозанятого физического лица, подающего расчет, его подпись, инициалы, фамилия и телефон

Проставляется дата подачи Налогового расчета налоговым агентом

Налоговый расчет на последнем листе заверяется :

— для юридического лица — подписями руководителя юридического лица и главного бухгалтера и удостоверяется печатью;

— для физического лица — налогового агента — подписью лица, подающего Налоговый расчет, и удостоверяется печатью в случае ее наличия

* Подробнее о доходах физического лица и их признаках для целей заполнения Налогового расчета см. на с. 4—12 этого номера.

** Подробнее о налоговой социальной льготе и ее признаках для целей заполнения Налогового расчета см. на с. 12—14 этого номера.

Предлагаем рассмотреть порядок заполнения Налогового расчета на числовом примере. Данные для заполнения Налогового расчета за I квартал 2013 года приведем ниже.

Налоговый номер или серия и номер паспорта физического лица (Ф. И. О.)

Сумма начисленного дохода за I квартал 2013 года (зарплата, вознаграждение по ГП-договорам), грн. коп.

Сумма удержанного налога за I квартал 2013 года, грн. коп.

Дата приема на работу в I квартале 2013 года

Приведем дополнительные данные, необходимые для составления Налогового расчета:

— налоговый агент: юридическое лицо — ООО «Колорит», налоговый номер 24183652. Заработную плату предприятие выплачивает своевременно;

— Гусев А. С. принят на работу с 01.01.2013 г. по трудовому договору;

— с Соколюк К. Н. заключен ГП-договор (с 11.01.2013 г. по 22.01.2013 г.), сумма вознаграждения составляет 900 грн. Акт выполненных работ подписан 22.01.2013 г.;

— Беликов М. И. по своим религиозным убеждениям отказался от принятия регистрационного номера учетной карточки плательщика налогов, уведомил об этом соответствующий орган ГНС и имеет отметку в паспорте. Паспортные данные: серия МК № 007622;

— Трубач А. П. содержит двоих детей в возрасте до 18 лет;

— Фоменко А. А. является инвалидом II группы.

На основании вышеприведенных данных приведем пример заполнения Налогового расчета.

Общие правила самостоятельного исправления ошибок

При исправлении ошибок в Налоговом расчете нужно руководствоваться:

— ст. 50 НК, где прописан общий порядок проведения исправлений в налоговых декларациях;

— Порядком № 1020. который затрагивает внесение изменений в Налоговый расчет.

Итак, п. 50.1 НК предусмотрено, что в случае если в будущих налоговых периодах (с учетом сроков давности, установленных ст. 102 НК ) плательщик налогов самостоятельно выявляет ошибки. содержащиеся в ранее поданной им налоговой декларации, он должен воспользоваться одним из способов их исправления:

а) направить уточняющий расчет к такой налоговой декларациипо форме, действующей на момент его подачи ;

б) не подавать такой расчет, а «исправиться» вналоговой декларацииза любой следующий налоговый период. в течение которого были самостоятельно выявлены ошибки.

Кроме того, НК предусматривает право налогоплательщиков после подачи отчетной декларации, но до окончания предельного срока ее подачи представить в орган ГНС отчетнуюновую декларацию с исправленными показателями (без штрафных санкций).

Вместе с тем Порядком № 1020 не предусмотрен способ исправления ранее допущенных ошибок в Налоговых расчетах за следующие периоды, т. е. правила НК для этого способа исправления ошибок несколько сужаются.

Поэтому получается, что исправить ошибки в Налоговом расчете можно либо:

— путем представления уточняющего Налогового расчета (за любой из предыдущих отчетных периодов). если ошибка исправляется уже по окончании предельного срока его представления, содержащего ошибочную информацию ( п. 4.3 Порядка № 1020 );

— путем представления отчетного нового Налогового расчета до окончания предельного срока его подачи за этот же отчетный период ( п. 4.2 Порядка № 1020 ).

Например, если 22.01.2013 года субъект предпринимательской деятельности обнаружил ошибку в уже представленном ранее Налоговом расчете за IV квартал 2012 года, то исправить ее можно путем представления отчетного нового Налогового расчета . Причем сделать это нужно до истечения предельного срока подачи отчета за IV квартал. В этом случае не будут применены и штрафные санкции (подробнее см. на с. 26).

Как уточняющий расчет, так и отчетный новый Налоговый расчет составляются по обычной форме. А отличаться они будут наличием отметок напротив соответствующих клеточек «Звітний новий» или «Уточнюючий».

Совпадают и правила исправления ошибок в отчетном новом и уточняющем Налоговом расчете и сводятся к следующему:

— для изъятия (исключения) одной ошибочной строки из ранее поданной информации нужно повторить все графы такой строки и в графе 9 указать «1» — строка наизъятие ;

— для введения новой или пропущенной строки необходимо полностью заполнить все ее графы и в графе 9 указать «0» — строка наввод.

Таким образом, для замены ошибочной строки на правильную нужно изъять ошибочную информацию с указанием в графе 9 значения «1» и ввести правильную информацию, указав в графе 9 такой строки значение «0». То есть полностью заполнить две строки, одна из которых изымает предварительно внесенную информацию, а вторая — вносит правильную информацию.

Если в Налоговом расчете вообще забыли указать информацию о выплаченном доходе (см. например, пример 1), достаточно ввести новую, пропущенную строку, для чего полностью заполняем все ее графы, и в графе 9 указать «0» — строка на ввод.

Общий итог в уточняющем или отчетном новом расчете определяется путем простого арифметического подсчета суммы приведенных в нем строк.

Ошибки в Налоговом расчете могут быть не связаны с неправильным удержанием НДФЛ. Это может быть вызвано тем, что в бухгалтерском учете все начисления и удержания отражены правильно, а в Налоговый расчет внесена неверная информация либо такая информация не отражена совсем.

Пример 1.В Налоговом расчете за IV квартал 2012 года ошибочно не был указан доход, выплаченный предпринимателю (ИНН — 2811111110) от предоставленных им в рамках предпринимательской деятельности услуг в сумме 3000 грн. В бухгалтерском учете начисление и выплата дохода отражены в ноябре 2012 года. НДФЛ с суммы выплаченного дохода удержан не был, поскольку предприниматель является плательщиком единого налога и предоставил Свидетельство плательщика единого налога. Данная ошибка обнаружена в феврале 2013 года уже после истечения предельного срока представления Налогового расчета за IV квартал 2012 года.

В данном случае исправиться путем представления отчетного нового Налогового расчета не удастся, поскольку на момент выявления ошибки предельный срок представления Налогового расчета за IV квартал 2012 года уже истек. Поэтому в сложившейся ситуации необходимо подать уточняющий Налоговый расчет за IV квартал 2012 года. в котором необходимо показать сумму начисленного и выплаченного предпринимателю дохода (вписываем новую, пропущенную строку, указав в графе 9 «0» — строка на ввод).

Заполняется уточняющий налоговый расчет в данной ситуации следующим образом:

Фрагмент уточняющего Налогового расчета за IV квартал 2012 года

Пример 2.Заработная плата работницы предприятия (ИНН — 2911111110) в IV квартале 2012 года составляла 1500 грн. ежемесячно. При этом данная работница является одинокой матерью, имеющей ребенка в возрасте до 18 лет, поэтому она пользовалась правом на НСЛ в размере 804,75 грн. на основании п.п. 169.1.3 НК (код признака дохода «02»). НДФЛ с заработной платы работницы за октябрь — декабрь 2012 года удерживался ежемесячно в таком размере:

(1500,00 - 54,00* - 804,75) x 15 % = 96,19 (грн.).

* Сумма ЕСВ в части удержаний (3,6 %).

Всего за квартал удержано 288,57 грн. НДФЛ.

Однако в результате ошибки бухгалтера в Налоговый расчет за IV квартал 2012 года была внесена следующая неверная информация о доходах работника и удержанном с них налога:

Фрагмент Налогового расчета за IV квартал 2012 года

Ошибка состоит в том, что в Налоговом расчете неверно указан код признака НСЛ, которой работник пользовался в течение IV квартала 2012 года: вместо признака НСЛ «02» в отчете указан код признака НСЛ «01». Ошибка обнаружена в марте 2013 года.

В сложившейся ситуации необходимо подать уточняющий Налоговый расчет за IV квартал 2012 года, который должен быть заполнен следующим образом.

Фрагмент уточняющего Налогового расчета за IV квартал 2012 года

Согласно разъяснению, приведенному в разделе 160.26 ЕБНЗ, для исправления ошибки в графах 4а и 4 в уточняющем Налоговом расчете необходимо:

— исключить ошибочную информацию (для этого в первой строке дублируются ошибочные данные из предыдущего Налогового расчета, при этом в графе 9 указывается «1» — строка на изъятие);

— ввести правильную информацию (эта строка заполняется правильно (будто ошибки и не было), а в графе 9 ставится «0» — строка на ввод).

Такую точку зрения налоговики подтверждают также в отдельных письменных консультациях.

Пример 3 (не удержан НДФЛ).Работнику предприятия (ИНН — 3011111110) по его заявлению в декабре 2012 года была предоставлена помощь на погребение в связи со смертью его родственника в сумме 1000 грн. При выплате данная помощь НДФЛ не облагалась. Ошибка обнаружена в марте 2013 года. В этом же месяце возникшая сумма недоплаты по налогу была перечислена в бюджет.

В данном случае неудержание НДФЛ является нарушением норм п.п. «б» п.п. 165.1.22 НК. согласно которым не облагаются НДФЛ лишь те денежные средства или стоимость имущества (услуг), которые предоставляются как помощь на погребение умершего плательщика налогаего работодателемпо последнему месту работы (в том числе перед выходом на пенсию) в размере, не превышающем двойной размер суммы, определенной в абз. первом п.п. 169.4.1 НК (в 2013 году: 1610,00 грн. х 2 = 3220,00 грн. ). Следовательно, помощь на погребение, выплаченная работнику на погребение его родственника. не состоящего в трудовых отношениях с предприятием, под льготу, установленную п.п. «б» п.п. 165.1.22 НК, не подпадает, а значит должна облагаться НДФЛ в полном размере.

В данной ситуации предприятию необходимо доначислить, удержать с заработной платы работника (согласно пп. 169.4.3 и 169.4.4 НК ) и уплатить НДФЛ.

При этом обязательно нужно учесть, что сумма выплаченной работнику материальной помощи ( 1000 грн. ) представляет собой «чистую» сумму дохода, полученную на руки. Поэтому сумма начисленного («грязного») налогооблагаемого дохода составит:

1000,00 грн. x 1,176471 = 1176,47 грн.

Сумма налога, которая должна быть перечислена:

1176,47 грн. x 15 % = 176,47 грн.

Кроме того, неверная классификация выплаченного работнику дохода привела к тому, что в графе 5 отчетного Налогового расчета неправильно указан код признака такого дохода. Так, полученная работником помощь на погребение его родственника в целях обложения НДФЛ расценивается как дополнительное благо, а значит должна отражаться в Налоговом расчете с признаком дохода «126».

Поскольку ошибка была обнаружена только в марте 2013 года, то неправильное применение норм законодательства повлекло за собой не только недоплату по налогу, но и искажение данных в уже представленном Налоговом расчете за IV квартал 2012 года. В свою очередь, исправление такой ошибки в Уточняющем расчете за IV квартал 2012 года отразится таким образом:

Фрагмент уточняющего Налогового расчета за IV квартал 2012 года

Пример 4 (излишне удержан НДФЛ).Размер заработной платы работника (ИНН — 1122334455) в январе-марте 2013 года составлял 1300 грн. ежемесячно. За январь и февраль 2013 года удержание НДФЛ из заработной платы осуществлялось без применения НСЛ (не было соответствующего заявления работника). В марте 2013 года работником подано работодателю заявление о применении налоговой социальной льготы. Такая НСЛ должна начать применяться к налогоплательщику с марта 2013 года в размере 573,50 грн. однако в марте 2013 года ее ошибочно не применили.

Расчет и удержание НДФЛ в январе-марте 2013 года осуществлялись следующим образом:

* Сумма ЕСВ в части удержаний (3,6 %).

Ошибка обнаружена предприятием в апреле 2013 года (после представления в орган ГНС Налогового расчета за I квартал 2013 года, но до окончания предельного срока представления Налогового расчета за этот квартал). Следовательно, данную ошибку можно исправить путем подачи отчетного нового Налогового расчета за I квартал 2013 года. Как был первоначально заполнен Налоговый расчет за I квартал 2013 года, покажем ниже.

Фрагмент отчетного нового Налогового расчета за I квартал 2013 года

Иногда случаются ситуации, когда бухгалтер в текущем отчетном периоде обнаруживает ошибку, связанную с неправильным исчислением в предыдущих месяцах суммы начисленного налогооблагаемого дохода, например доначисление ранее не учтенной суммы премии, материальной помощи на оздоровление и т. п. Такие ситуации не приводят к необходимости подачи уточняющего Налогового расчета, так как доначисление дохода за предыдущий период не влечет каких-либо корректировок в налоговом учете. Такой вывод основывается на п.п. 1.6.2 Инструкции по статистике заработной платы, согласно которому, если начисление фонда оплаты труда осуществляется за предыдущий период, в частности в связи с уточнением количества отработанного времени, выявлением ошибок, они отражаются в фонде оплаты труда того месяца, в котором были произведены начисления. Следовательно, доначисленный доход облагается НДФЛ в составе дохода, начисленного за текущий отчетный период, в общем порядке.

Отдельно скажем пару слов об исправлении ошибок, которые были сделаны в периодах до 01.01.2011 г. и обнаружены в текущем периоде.

В действующем разъяснении в ЕБНЗ (раздел 160.26.1) говорится, что в случае необходимости проведения корректировок показателей Налогового расчета, поданного за отчетный период до 01.01.2011 г. такой Налоговый расчет заполняется и подается по форме и в соответствии с Порядком № 451. который на данный момент утратил силу. Однако мы с таким мнением не можем согласиться, так как данный порядок противоречит требованиям п. 50.1 НК. в соответствии с которым в случае выявления плательщиком налога в будущих периодах ошибки, содержащейся в ранее поданной им налоговой декларации (напомним, что согласно п. 46.1 НК Налоговый расчет имеет статус налоговой декларации), он обязан направить уточняющий расчет к ней по форме, действующей на момент подачи такого уточняющего расчета. В своих устных разъяснениях налоговики на местах подтверждают нашу позицию.

Поэтому считаем, что при исправлении ошибок, допущенных в Налоговых расчетах, поданных за отчетные периоды до 01.01.2011 г. и выявленных после вступления в силу Порядка № 1020 (с 01.04.2011 г.), следует подавать Налоговый расчет по форме, предусмотренной приказом № 1020. и использовать признаки доходов, которые предусмотрены Порядком № 1020.

При исправлении ошибок, связанных с занижением задекларированного ранее налогового обязательства по НДФЛ. следует учесть один важный момент.

Дело в том, что согласно п. 50.1 НК если плательщик самостоятельно (в том числе по результатам электронной проверки) выявил факт занижения налогового обязательства прошлых налоговых периодов и «исправляется» путем подачи уточняющего расчета (с учетом сроков давности, определенных ст. 102 НК. а именно 1095 дней), то до его подачи необходимо уплатить сумму недоплаты и штраф в размере 3 % от такой суммы. На это указывают и налоговики в своем разъяснении, размещенном в разделе 160.28 ЕБНЗ.

Не нужно уплачивать этот штраф налоговым агентам, которые до окончания предельного срока подачи Налогового расчета подают отчетный новый Налоговый расчет с исправленными показателями за тот же отчетный период, а также при исправлении ошибки, которая не повлекла занижения налогового обязательства по НДФЛ.

В то же время к ошибкам, допущенным с 01.01.2011 г. по 30.06.2011 г. указанный штраф применяется с учетом положений п. 7 подразд. 10 разд. ХХ НК, согласно которому штрафные санкции за нарушение налогового законодательства за период с 1 января по 30 июня 2011 года применяются в размере не более 1 грн.за каждое нарушение. При этом не важно, когда такое нарушение будет выявлено. Для формы № 1ДФ эта норма применяется в отношении отчетов, поданных за I и II кварталы 2011 года.

Кроме того, занижение налогового обязательства по НДФЛ влечет за собой необходимость начисления и уплаты пени. Так, согласно п.п. 129.1.1 НК после окончания установленных НК сроков погашения согласованного денежного обязательства на сумму налогового долга начисляется пеня от первого рабочего дня, следующего за последним днем предельного срока уплаты денежного обязательства, определенного НК. — при самостоятельном начислении суммы денежного обязательства плательщиком налогов. В соответствии с п. 129.4 НК пеня в таком случае начисляется на сумму налогового долга (включая сумму штрафных санкций при их наличии и без учета суммы пени) из расчета 120 процентов годовых учетной ставки НБУ, действующей на день возникновения такого налогового долга или на день его погашения (погашения его части), в зависимости от того, какая из величин таких ставок является большей, за каждый календарный день просрочки в его уплате.

И еще. Как уже отмечалось выше, Налоговый расчет по ф. № 1ДФ подпадает под определение налоговой декларации, приведенное в п. 46.1 НК.

Пунктом119.2 НК предусмотрен штраф в размере 510 грн. (а за повторное в течение года нарушение — 1020 грн.) за неподачу, подачу с нарушением установленных сроков, подачу не в полном объеме, с недостоверными сведениями или с ошибками Налогового расчета .

По поводу применения указанного штрафа отметим следующее. Некоторые специалисты считают, что при самостоятельном исправлении ошибок в Налоговом расчете до начала проверки контролирующим органом данный штрафне должен применяться. так как в результате исправления в таком расчете будут содержаться верные сведения. Иными словами, после того, как налоговый агент в соответствии с разд. IV Порядка № 1020 исправит ошибку в Налоговом расчете, представив уточняющий расчет по ф. № 1ДФ, данные, представленные налоговому органу о суммах выплаченных физлицам доходов и суммах удержанного с них налога, стали уже достоверными, без ошибок. Поэтому оснований для применения санкции за представление Налогового расчета с недостоверными сведениями или с ошибками уже нет, поскольку налоговый агент выполнил возложенные на него обязанности относительно представления достоверных сведений о выплаченных в пользу плательщиков налога доходах и суммах удержанного с них НДФЛ. Тот факт, что это сделано в два этапа (сначала допущена ошибка, а потом она самостоятельно исправлена), принципиальной роли не играет. Главное — конечный результат.

Следуя вышеприведенному мнению, данный штраф должен применяться, только если контролирующий орган при проведении проверки выявит факт нарушения, допущенный налоговым агентом в виде подачи не в полном объеме, с недостоверными сведениями или с ошибками Налогового расчета. Однако мы не уверены, что такое мнение придется по душе представителям налоговых органов. По крайней мере, в ЕБНЗ налоговиками приводилось разъяснение, согласно которому такой штраф должен взиматься независимо от того, самостоятельно исправляются ошибки налоговым агентом или же после их обнаружения представителями налоговых органов в результате проверки.

Конечно, такой подход нельзя назвать справедливым.

Вместе с тем заметим, что налоговики на местах применяют такой штраф при самостоятельном выявлении налоговым агентом ошибок, влияющих на показатели, указанные в графах 3а, 3, 4а, 4. А вот за другие ошибки при самостоятельном исправлении не штрафуют (например, ошибка в налоговом номере работника, в коде льготы и т. п.). Правда, официально эта позиция пока нигде не озвучена.

К тому же, по мнению налоговиков, в случае самоисправления ошибок в Налоговом расчете есть основания для применения штрафа не только к самому налоговому агенту согласно п. 119.2 НК. но и к его должностным лицам в соответствии со ст. 163 4 КоАП (если, конечно, не истекли сроки давности). По мнению налоговиков, если есть факт нарушения, то есть и основания для применения штрафа. Единственное, на что можно рассчитывать, — это отсутствие ошибок в «штрафоопасных» графах 3а, 3, 4аи 4. о чем мы упомянули выше.

При всем том подобные штрафы налогоплательщик может обжаловать в суде. Уже есть положительные решения об отмене штрафов, примененных налоговиками согласно п. 119.2 НК. например, постановление Донецкого апелляционного административного суда от 02.10.2012 г. по делу № 2а/0570/7793/2012.

Помітили помилку? Виділіть її та натисніть Ctrl+Enter, щоб повідомити нас про це